Consultas HFN

CONTESTACIÓN A LOS EFECTOS DEL IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES

Se procede a contestar a la consulta formulada en base a la Ley Foral 26/2016, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, en adelante LFIS:

El capítulo VIII del título VIII de la LFIS, regula el régimen fiscal especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o de una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.

El artículo 116.5 de la Ley Foral 26/16 regula el canje de valores:

Tendrá la consideración de canje de valores representativos del capital social la operación por la cual una entidad adquiere una participación en el capital social de otra que le permite obtener la mayoría de los derechos de voto en ella o, si ya dispone de dicha mayoría, adquirir una mayor participación, mediante la atribución a los socios, a cambio de sus valores, de otros representativos del capital social de la primera entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por 100 del valor nominal o, a falta de éste, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.

Asimismo, el artículo 124 de la LIS señala:

1. No se integrarán en la base imponible de este Impuesto, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes las rentas que se pongan de manifiesto con ocasión del canje de valores, siempre que cumplan los requisitos siguientes:

a) Que los socios que realicen el canje de valores residan en territorio español o en el de algún otro Estado miembro de la Unión Europea o en el de cualquier otro Estado siempre que, en este último caso, los valores recibidos sean representativos del capital social de una entidad residente en España.

Cuando el socio tenga la consideración de entidad en régimen de atribución de rentas, no se integrará en la base imponible de las personas o entidades que sean socios, herederos, comuneros o partícipes en dicho socio, la renta generada con ocasión del canje de valores, siempre que a la operación le sea aplicable el régimen fiscal establecido en el presente capítulo o se realice al amparo de la Directiva 2009/133/CE, y los valores recibidos por el socio conserven la misma valoración fiscal que tenían los canjeados.

b) Que la entidad que adquiera los valores sea residente en territorio español o esté comprendida en el ámbito de aplicación de la Directiva 2009/133/CE.

La aportación de las participaciones a una nueva sociedad se calificaría como canje de valores siempre que se cumplan los requisitos mencionados.

Por tanto, la aportación de las participaciones a una única sociedad de nueva creación podría acogerse al régimen fiscal especial del Título VIII del Capítulo VIII de la LFIS siempre que se cumpla lo indicado en el escrito de consulta:

Que Don AAA y Doña BBB sean residentes en territorio español y la entidad adquirente resida en territorio español. Asimismo, para que la operación pueda calificarse de canje de valores, las participaciones que reciba la nueva sociedad de CCC, SL y EEE SL, deben suponer la mayoría de los derechos de voto.

Por último, que Don AAA y Doña BBB reciban a cambio de las participaciones de CCC SL y EEE SL, participaciones de la sociedad de nueva creación.

Por otro lado, la otra operación propuesta consistente en la aportación de las participaciones de cada contribuyente a su respectiva sociedad de nueva creación se calificará a efectos fiscales como aportación no dineraria si se cumplen los requisitos del artículo 117.1 de la LFIS salvo la aportación de las participaciones que ostenta Don AAA en EEE SL, ya que al ostentar el 59,90% de su capital social, la operación tendría la consideración de canje de valores.

El artículo 117.1 de la LFIS exige el cumplimiento de una serie de requisitos:

El régimen previsto en el presente capítulo se aplicará, a opción del contribuyente de este Impuesto, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, a las aportaciones no dinerarias en las que concurran los siguientes requisitos:

a) Que la entidad que reciba la aportación sea residente en territorio español o realice actividades en el mismo por medio de un establecimiento permanente al que se afecten los bienes aportados.

b) Que, una vez realizada la aportación, el aportante, contribuyente de este Impuesto, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, participe en los fondos propios de la entidad que reciba la aportación en, al menos, el 5 por 100.

c) Que, en el caso de aportación de acciones o participaciones sociales por contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes sin establecimiento permanente en territorio español, se cumplan, además de los requisitos señalados en las letras a) y b), los siguientes:

1.º Que a la entidad de cuyo capital social sean representativos no le resulte aplicable el régimen especial de agrupaciones de interés económico, españolas o europeas, o de uniones temporales de empresas ni tenga como actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario en los términos previstos en la Ley Foral 13/1992, de 19 de noviembre, del Impuesto sobre el Patrimonio.

2.º Que representen una participación de, al menos, un 5 por 100 de los fondos propios de la entidad.

3.º Que se hayan poseído de manera ininterrumpida por el aportante durante el año anterior a la fecha del documento público en que se formalice la aportación.

d) Que, tratándose de aportaciones de elementos patrimoniales distintos de las acciones o participaciones sociales realizadas por contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes que sean residentes en Estados miembros de la Unión Europea, dichos elementos estén afectos a actividades económicas cuya contabilidad se lleve con arreglo a lo dispuesto en el Código de Comercio o legislación equivalente.

Por otro lado, tras haber analizado los requisitos que tienen que cumplir tanto el canje de valores como la aportación no dineraria, debemos acudir al artículo 129.2 de la Ley Foral 26/16:

"2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal. (...)"

Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o de una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 25 de la Ley Foral 26/16. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.

Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen previsto en el capítulo VIII del título VIII de la Ley Foral 26/2016.

En relación a los motivos económicos válidos, el contribuyente aduce los siguientes objetivos principales:

Concentrar en la Sociedad/es cabecera/s los recursos que puedan percibirse de las empresas participadas para canalizar posibles nuevas inversiones y acometer nuevos proyectos empresariales favoreciendo la financiación de los proyectos actuales y de nuevas inversiones.

Reforzar de esta forma la posición patrimonial de la Sociedad/es cabecera/s para que pueda afrontar nuevas actividades o reforzar las ya existentes.

Unificar en dicha/s Sociedad/es de nueva creación la dirección y gestión de todas las sociedades del grupo, simplificando y agilizando la toma de decisiones empresariales. La nueva estructura permitirá dirigir y gestionar de forma más racional y económica todas las participaciones, lograr una centralización de los servicios administrativos de todas las empresas del grupo.

La constitución de dos sociedades de nueva creación permitiría, además, que cada socio canalizase las nuevas inversiones según sus particulares inquietudes empresariales.

En principio, con la información proporcionada, dichos motivos económicos descritos por el consultante, encajarían en la definición de motivos económicos válidos descrita en el artículo 129.2.

En definitiva, si el canje de valores y la aportación no dineraria cumple con los requisitos establecidos en los artículos 116.5, 124 y 117.1 respectivamente, así como con los motivos económicos válidos planteados en el artículo 129.2, dicha operación podría acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VIII del título VIII de la LFIS en las condiciones y requisitos exigidos en el mismo.

La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por el consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.

Lo que comunico a Vd. con el alcance y los efectos previstos en el artículo 94 de la Ley Foral General Tributaria.