TEMA

Deducción por inversión en vivienda habitual. Reducción aplicable al rendimiento de capital inmobiliario.

DESCRIPCIÓN DE LOS HECHOS

​​​​​​​La consultante dispone de una vivienda adquirida en un 50% antes del 31 de diciembre de 2012 y en el otro 50% en 2018. Tras no haber residido en ella durante unos años, la vuelve a ocupar a finales de 2025 con intención de que sea de su vivienda habitual.

Por otra parte, su pareja posee una vivienda no protegida, cedida en alquiler, cuyo contrato de arrendamiento ha sido inscrito en el correspondiente registro.

CUESTIÓN PLANTEADA

En lo que respecta a la declaración de IRPF de 2025: posibilidad de aplicar la Deducción por Inversión en vivienda habitual por la vivienda de ella, y de aplicar la reducción por rendimiento de capital inmobiliario por la vivienda de su pareja cedida en alquiler.

TEMA

Presentación del modelo 182 ante la Hacienda Foral Navarra por una entidad que tributa de acuerdo a normativa de territorio común, exclusivamente para la declaración de las cantidades derivadas de los contratos de patrocinio de proyectos declarados de interés social acogidos a la deducción regulada en el artículo 63 de la Ley Foral 26/2016, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, presentando el modelo 182 en Agencia Estatal de Administración Tributaria para el resto de aportaciones.

DESCRIPCIÓN DE LOS HECHOS

Asociación Española AAA, con NIF XXX es una entidad constituida el 5 de marzo de 1953, inscrita en el Registro Nacional de Asociaciones con el número YYY y declarada de utilidad pública desde el 24 de abril de 1970 y que tiene por objeto (...).

Asociación Española AAA cumple los requisitos para ser una entidad beneficiaria del mecenazgo, según se regula en la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo y desarrolla su actividad en todo el territorio nacional, tributando conforme a normativa de territorio común.

A la Asociación Española AAA, en el desarrollo de sus fines estatutarios, le ha sido concedida la declaración de interés social de su proyecto "BBB" a los efectos previstos en el artículo 63 de la Ley Foral 26/2016, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, que prevé una deducción por los gastos de publicidad derivados de actividades del patrocinio de determinadas actividades que hayan sido declaradas de interés social, actividades que pueden ser en el ámbito deportivo, cultural y de asistencia social.

Asociación Española AAA estaría obligada a declarar los ingresos por patrocinio de su proyecto declarado de interés social, mediante el modelo 182, ante la Hacienda Foral Navarra. Sin embargo, la Asociación ya presenta un único modelo 182 en territorio de régimen común, por ser el modelo al que está obligada en atención a la normativa tributaria de régimen común. En dicho modelo de régimen común no existe la posibilidad de incluir los importes correspondientes a gastos de publicidad derivados de actividades de patrocinio que hayan sido declaradas de interés social, por no incluirse dichos conceptos en la normativa de régimen común.

Por tanto, y a efectos de cumplimiento del requisito formal del artículo 63.5 de la normativa foral navarra y de aplicabilidad de la deducción de los gastos de publicidad derivados de actividades de patrocinio, se entendería que se debería proceder a la presentación del modelo 182 ante la Hacienda Foral Navarra, para la declaración, exclusivamente, de las cantidades derivadas de los contratos de patrocinio del proyecto declarado de interés social referenciado.

CUESTIÓN PLANTEADA

Interesa conocer si resulta ajustada a la normativa vigente el criterios interpretativo recogido por el consultante y, en particular, si procede la presentación del modelo 182 ante la Hacienda Foral Navarra, para la declaración exclusivamente de las cantidades derivadas de los contratos de patrocinio del proyecto declarado de interés social "BBB", sin perjuicio de que, el consultante, como entidad que tributa con normativa de territorio común, presente el modelo 182 para el resto de aportaciones en régimen común.

TEMA

Exención en el Impuesto sobre el Valor Añadido de las actividades realizadas por una Asociación (artículos 17.1 14º y 17º de la Ley Foral 19/1992). Tributación en el Impuesto sobre Sociedades.

DESCRIPCIÓN DE LOS HECHOS

El consultante manifiesta que la Asociación obtiene fondos de Ayuntamientos y otras Instituciones que posteriormente prestará a personas que tienen dificultades para obtener préstamos de la banca tradicional, hasta un límite de 5.000 euros y con la obligación de devolver el capital prestado en 3 años. La cantidad prestada no devengará interés o este será inferior al interés de mercado.

El consultante manifiesta que la Asociación no tiene ánimo de lucro.

CONSULTA FORMULADA

Tributación en el Impuesto sobre el Valor Añadido y en el Impuesto sobre Sociedades de las actividades realizadas por la Asociación.

TEMA

Acogimiento al régimen fiscal especial previsto en el Capítulo VIII del Título VIII de la Ley 26/2016 de 28 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades.

DESCRIPCIÓN DE LOS HECHOS

Don AAA y Doña BBB ostentan participaciones de las siguientes entidades:

• CCC, S.L.:

Dicha Sociedad se constituyó el 7 de mayo de 1998 siendo su actividad la fabricación, comercialización distribución, importación, exportación, promoción y venta al por mayor y al detalle de alimentos cárnicos de toda clase, embutidos, productos de charcutería y de productos alimentarios.

Su capital social está distribuido de la siguiente forma:

Don AAA: 44% del capital social.

Doña BBB: 36% del capital social.

• DDD, S.L.: 20% del capital social.

• EEE, S.L:

Dicha Sociedad se constituyó el 7 de mayo de 1998 siendo su actividad la fabricación, comercialización distribución, importación, exportación, promoción y venta al por mayor y al detalle de alimentos cárnicos de toda clase, embutidos, productos de charcutería y de productos alimentarios.

Su capital social está distribuido de la siguiente forma:

Don AAA: 59,90% del capital social.

Doña BBB: 40,10% del capital social.

Don AAA y Doña BBB, plantean aportar las participaciones que ostentan en EEE, S.L. y CCC, S.L. a una Sociedad de nueva creación o a dos sociedades de nueva creación (cada uno aportaría en este caso sus participaciones a su correspondiente Sociedad de nueva creación). Los objetivos principales de la/s mencionada/s operación/es son los siguientes:

Concentrar en la/s Sociedad/es cabecera/s los recursos que puedan percibirse de las empresas participadas para canalizar posibles nuevas inversiones y acometer nuevos proyectos empresariales favoreciendo la financiación de los proyectos actuales y de nuevas inversiones.

Reforzar de esta forma la posición patrimonial de la/s Sociedad/es cabecera/s para que pueda/n afrontar nuevas actividades o reforzar las ya existentes.

Unificar en dicha/s Sociedad/es de nueva creación la dirección y gestión de todas las sociedades del grupo, simplificando y agilizando la toma de decisiones empresariales. La nueva estructura permitirá dirigir y gestionar de forma más racional y económica todas las participaciones, lograr una centralización de los servicios administrativos de todas las empresas del grupo.

La constitución de dos sociedades de nueva creación permitiría, además, que cada socio canalizase las nuevas inversiones según sus particulares inquietudes empresariales.

Además, tal y como se ha expuesto, la/s operación/es tiene/n como finalidad la consecución de una serie de objetivos que entendemos que deberían considerarse motivos económicos válidos de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 129.2 de la LFIS, no teniendo como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal.

Por último, es preciso señalar que la/s Sociedad/es adquirente/s de las participaciones sociales realizarán la correspondiente comunicación de la/s operación/es a Hacienda Foral de Navarra en el plazo establecido al efecto, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 129.1 de la LFIS.

CUESTIONES PLANTEADAS

Si resulta de aplicación el régimen fiscal especial del Título VIII del Capítulo VIII de la Ley Foral 26/2016, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, a las operaciones descritas, de forma que no se produzca la integración en la base imponible del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de Don AAA y Doña BBB del eventual incremento de patrimonio que se pueda poner de manifiesto como consecuencia de la aportación de las participaciones mencionadas a la/s Sociedad/es de nueva creación, todo ello teniendo en cuenta que se cumplen los requisitos establecidos en los artículos 116.5, 117 y 124 de la LFIS para que la/s operación/es sean calificadas como canje de valores/aportación no dineraria y que la/s operación/es no se realizan con la mera finalidad de obtener una ventaja fiscal sino por motivos económicos válidos, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 129 de la LIS.

TEMA
Bases deducción pendientes de aplicación: artículo 64.1 y apartado tercero de la disposición adicional 65 de la LFIRPF.

DESCRIPCIÓN DE LOS HECHOS

El consultante al presentar su declaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al ejercicio 2024, ha advertido una disparidad interpretativa o de aplicación informática en relación con dos preceptos de la Ley Foral del IRPF de Navarra (LFIRPF), concretamente:

1. Artículo 64.1 LFIRPF - relativo a las deducciones por inversión en instalaciones de energías renovables (62.12), donde se indica que "las deducciones que no se puedan aplicar por insuficiencia de cuota podrán aplicarse en los cuatro ejercicios siguientes."

2. Disposición Adicional Vigésima Quinta (anteriormente DA 65ª)- relativa a las deducciones por obras de mejora que contribuyan a la eficiencia energética en viviendas, en la que se establece que "las cantidades satisfechas no deducidas por exceder de la base máxima anual de deducción podrán deducirse, con el mismo límite, en los cuatro ejercicios siguientes".

Pues bien, en la práctica, y conforme a las simulaciones efectuadas y comprobadas en el simulador de renta 2024 de su página web, la deducción contemplada en el artículo 64.1 sí se conserva y se aplica automáticamente en ejercicios siguientes cuando hay insuficiencia de cuota, mientras que la deducción prevista en la Disposición Adicional Vigésima Quinta se aplica y por tanto desaparece para ejercicios futuros y no se queda registrada en la aplicación, impidiendo su uso futuro. Esto a pesar de que la expresión "podrán deducirse" (D.A.65) parece transmitir el mismo espíritu que "podrán aplicarse" del artículo 64.1.

Ambas disposiciones parten del reconocimiento de un derecho a la deducción, diferido en el tiempo. La diferencia técnica (cuota insuficiente vs. base máxima) no altera el espíritu de la norma, que es proteger la plena efectividad del incentivo fiscal, aun cuando no se pueda materializar en el año de generación.

Desde un enfoque lógico y sistemático:

• "Aplicar una deducción" implica su imputación efectiva contra la cuota.

• "Deducirse" una cantidad equivale, en contexto fiscal, a aplicarla contra la cuota también, aunque esté redactado en forma pasiva.

La jurisprudencia y doctrina tributaria han establecido que el sentido común y el propósito de la norma deben prevalecer sobre una lectura literal estricta, especialmente en materia de incentivos fiscales donde está en juego el principio de seguridad jurídica y confianza legítima del contribuyente.

Esta interpretación es coherente con el espíritu del legislador, que no pretende diferenciar el derecho de deducción según el motivo que impida su ejercicio (cuota insuficiente o base excedida), sino garantizar su aplicación efectiva.

Se adjunta copia de la declaración de IRPF correspondiente, donde se aprecia la generación y la aplicación de la deducción recogida en la citada disposición adicional.

CUESTIÓN PLANTEADA

PRIMERA. - Qué se aclare qué debe entenderse por "podrán aplicarse" en el artículo 64.1 y si ello implica un derecho subjetivo a la aplicación automática en los ejercicios siguientes.

SEGUNDA. - Que se aclare cuál es el sentido jurídico teórico de la expresión "podrán deducirse" contenida en la DA 65, y si debiera operar de igual manera que la deducción del artículo 64.1 en caso de no poder aplicarse en el ejercicio de generación por razón de cuota insuficiente o base anual superada, ésta no debe aplicarse y se debe guardar para ejercicios siguientes.

TERCERO. - En caso de confirmarse que el tratamiento dispar es consecuencia de un desarrollo informático incorrecto o incompleto, se solicita su corrección para garantizar la igualdad de trato y plena efectividad de los beneficios fiscales reconocidos por la norma.

TEMA

​​​​​​​Transmisión de un inmueble, afecto a una actividad empresarial, de una sociedad a otra, teniendo en cuenta que ambas entidades están participadas íntegramente por el mismo socio persona física y en los mismos porcentajes de participación.

Asimismo, se consulta sobre la condonación del crédito por parte de la sociedad transmitente del inmueble a la sociedad adquirente del mismo.

DESCRIPCIÓN DE LOS HECHOS

La operación objeto de la presente consulta tributaria consistirá en que AAA transmita el INMUEBLE a BBB, con el fin de separarlo y proteger dicho patrimonio inmobiliario de los riesgos asociados a la actividad desarrollada por AAA, teniendo en cuenta que ambas sociedades (AAA y BBB) están participadas íntegramente por el mismo socio persona física (SOCIO) y en los mismos porcentajes de participación (100%).

El precio por la transmisión del INMUEBLE generará una cuenta a cobrar entre ambas entidades y es intención de AAA proceder a su condonación a BBB. Al mismo tiempo, BBB cederá el uso del INMUEBLE en régimen de arrendamiento a AAA para que pueda continuar desarrollando en él su actividad en calidad de arrendataria.

CUESTIONES PLANTEADAS

El objeto de la consulta tributaria escrita consiste en determinar el tratamiento a efectos fiscales que tendría para los consultantes el acuerdo por el que AAA condone íntegramente la cuenta a cobrar originada por la venta del INMUEBLE a BBB. En concreto:

1. Si, desde el punto de vista del Impuesto sobre Sociedades de las entidades AAA y BBB, (i) se generará un resultado contable y fiscal en la entidad transmitente por la diferencia entre el precio de transmisión y su valor neto contable, y (ii) la condonación posterior provocará un cargo en reservas en AAA y una aportación de socios en BBB que no tendrá incidencia ni en la base imponible de AAA ni en la de BBB.

2. Si, desde el punto de vista del IRPF del SOCIO, la condonación de la cuenta a cobrar por parte de AAA a BBB tendría el tratamiento expuesto en la letra C) del expositivo segundo del escrito de la consulta, eso es, si la condonación mencionada no produce efectos en el IRPF del socio.

TEMA

​​​​​​​Sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido de las entregas de bienes realizadas por un profesional médico (artículo 4 y 17 de la Ley Foral 19/1992 del IVA).

DESCRIPCIÓN DE LOS HECHOS

Un profesional médico cierra su despacho, por jubilación, en 2025. Posee diversos aparatos y mobiliario afectos a la actividad profesional que espera vender a lo largo de 2026, una vez que haya cesado en la actividad.

CONSULTA FORMULADA

Sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido de las entregas que realice el profesional médico de los diversos aparatos y mobiliario afectos a la actividad profesional.

TEMA
Aplicación del tipo impositivo del 4 por 100 en el Impuesto sobre el Valor Añadido en la adquisición de un vehículo.

DESCRIPCIÓN DE LOS HECHOS
Consulta general sobre la aplicación del tipo reducido del 4 por 100 en la adquisición de vehículos destinados al transporte habitual de personas con discapacidad en silla de ruedas o con movilidad reducida.

CUESTIONES PLANTEADAS
La consultante quiere saber cuáles son los requisitos legalmente establecidos para la aplicación del tipo impositivo del 4 por 100.

TEMA

Donación de empresa de madre a hijas.

DESCRIPCIÓN DE LOS HECHOS

Persona de 61 años quiere donar la empresa a sus hijas.

CUESTIÓN PLANTEADA

Papeleo que se debe realizar.

Valoración de la empresa: ¿tiene que tener una tasación o puede poner el valor de mercado sin tasación oficial?

Dado que se le ha comentado que si la empresa sigue dedicándose a la misma actividad durante 5 años no hay que pagar nada a hacienda, ¿qué ocurre si a los tres años de la donación la empresa deja de tener actividad?

TEMA
Operación de reestructuración empresarial: aplicación del régimen previsto en el capítulo VIII del Título VIII de la Ley Foral 26/2016, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades.

DESCRIPCIÓN DE LOS HECHOS
A. CONTEXTO DE LAS OPERACIONES PROYECTADAS
El consultante, cocinero profesional, desarrolla, tanto directamente, como a través de distintas sociedades en las que participa, actividades empresariales relacionadas con la restauración y el turismo.
En concreto, como persona física ordena los medios materiales y humanos necesarios para llevar a cabo la actividad de restauración en la ""Sociedad Gastronómica AAA"" de Pamplona desde 2003 y participa en las siguientes sociedades con una antigüedad de más de un año y cuya información básica es la siguiente:
 

- BBB, S.L.: se constituyó el 23 de marzo de 2008, siendo su actividad principal la restauración en el CCC de Pamplona, ostentando el consultante una participación del 82,32%.
 
- FFF, S.L.: entidad constituida el 8 de octubre de 2009, siendo su actividad principal la restauración en la GGG, ostentando el consultante una participación del 99,90% y la consultante del 0,10%.
 
- HHH, S.L.: se constituyó el 24 de septiembre de 2008, siendo su actividad principal la explotación inmobiliaria mediante el arrendamiento de varios apartamentos turísticos. Actualmente, la entidad está construyendo un hostal en la calle III de Pamplona para su explotación como actividad hotelera. El consultante ostenta una participación del 99,00% y la consultante del 1,00%
 
- JJJ, S.L.: sociedad constituida el 20 de enero de 2021, siendo su actividad principal la restauración en el KKK. El consultante ostenta una participación del 99,00% y la consultante del 1,00%.
 
- DDD, S.L.: se constituyó el 15 de febrero de 2023, siendo su actividad principal la restauración del EEE. El consultante ostenta una participación del 99,00% y la consultante del 1,00%.
 
- LLL, S.L.: su actividad principal la constituye el arrendamiento de apartamentos, habiéndose iniciado en 2023. El consultante ostenta una participación del 99,00% y la consultante del 1,00%.
 
Existen numerosos saldos a cobrar y pagar entre el consultante y las distintas sociedades como consecuencia de la canalización de los recursos generados a través de la figura del consultante, situación que resulta anómala desde un punto de vista racional y económico.
 
En concreto, a fecha de 30 de septiembre existían los saldos siguientes entre el consultante y las distintas sociedades en las que participa, importes que cambian en función de las necesidades de financiación de los distintos proyectos:
 
- Cuentas a pagar del consultante a las sociedades: 323.166 euros.
 
- Cuentas a cobrar del consultante a las sociedades: 1.180.557 euros.
 
Adicionalmente, HHH, S.L. está llevando a cabo en la actualidad la construcción de un hostal en el casco viejo de Pamplona para explotarlo como actividad hotelera, estando prevista una inversión necesaria para acabar de acometer la inversión de 850.100 euros, aproximadamente.
 
Dado que HHH, S.L. no cuenta con la generación de recursos propios suficientes para la realización de esta inversión, será necesaria tanto financiación ajena como propia. En este sentido, los recursos propios que se generen vendrán necesariamente del resto de sociedades del grupo, destinándose los referidos recursos que se generen por las distintas sociedades del grupo en el futuro a afrontar estas inversiones en la medida que sea necesario.
 
Asimismo, los consultantes tienen previsto constituir una nueva sociedad para realizar una promoción inmobiliaria sobre dos edificios de Pamplona, sitos en la calle Mayor y en la calle Eslava cuya previsión de inversión asciende a 2 millones de euros, aproximadamente, en estos momentos y para la cual cuentan con el visto bueno necesario del Ayuntamiento de Pamplona. Para acometer esta inversión, será necesaria financiación ajena y propia. Los recursos propios vendrán de otras sociedades del grupo en la medida en que se disponga de ellos.
 
Adicionalmente, es posible que se inicie un nuevo proyecto empresarial consistente en la adquisición de elementos de transporte para su alquiler con conductor, estando prevista la inversión inicial en, al menos, 200.100 euros. De este modo, se constituiría una nueva sociedad para el desarrollo de esta actividad a la que habrá que dotar de los recursos necesarios para poder acometerla, recursos que necesariamente vendrán, nuevamente, de la generación de recursos por el resto de las sociedades en el futuro.
 
Es deseo de los consultantes contar con una estructura organizativa que permita a cada sociedad ser autónoma en la realización de cada actividad.
 
B. DESCRIPCIÓN DE LAS OPERACIONES PROYECTADAS
Los consultantes se están planteando una reorganización empresarial que constaría de las siguientes fases:
- Fase 1: Aportación del negocio de restauración de ""Sociedad Gastronómica AAA"" gestionado por el consultante a una sociedad de nueva constitución.
La aportación se realizaría mediante la aportación no dineraria de los elementos afectos a la realización de la actividad realizada por el consultante a una nueva sociedad (en adelante ""MMM"").
 
- Fase 2: Constitución de una sociedad cabecera mediante la aportación de las participaciones que los consultantes ostentan en las distintas sociedades.
La constitución de la sociedad cabecera o sociedad Holding se realizaría mediante la aportación no dineraria de las participaciones de los consultantes en las distintas sociedades en que participan.
 
- Fase 3: Cancelación de saldos entre el consultante y las sociedades y refuerzo de la situación patrimonial de HHH, S.L. mediante un reparto de dividendo en especie y posterior aportación al patrimonio neto de HHH, S.L.
 
CUESTIONES PLANTEADAS EN RELACIÓN CON EL IRPF Y EL IMPUESTO SOBRE EL PATRIMONIO
Cuestión primera: respecto a la operación descrita en la Fase 1, si resultaría de aplicación el ""régimen de neutralidad fiscal"", previsto para las operaciones de reorganización en el Capítulo VIII del Título VIII de la LFIS, a la aportación no dineraria de rama de actividad por la que el consultante aportaría el negocio de ""Sociedad Gastronómica AAA"" a una nueva sociedad ""MMM"", considerándose que, a la vista de lo expuesto, la misma no tiene como ""principal objetivo el fraude o la evasión fiscal"" y que no se realizaría con la ""mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal"", sino por ""motivos económicos válidos"", todo ello a los efectos de lo previsto en el apartado 2 del artículo 129 de la LFIS.
 
Cuestión segunda: respecto a la operación descrita en la Fase 2, si resultaría de aplicación el ""régimen de neutralidad fiscal"", previsto para las operaciones de reorganización en el Capítulo VIII del Título VIII de la LFIS, a las operaciones de canje de valores por las que los consultantes canjearían sus participaciones en las sociedades en las que participan por participaciones en la Holding, considerándose que, a la vista de lo expuesto, las mismas no tienen como ""principal objetivo el fraude o la evasión fiscal"" y que no se realizarán con la ""mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal"", sino que se realizarán por ""motivos económicos válidos"", todo ello a los efectos de lo previsto en el apartado 2 del artículo 129 de la LFIS y sin que sea un impedimento la potencial exención, en la Holding, de los dividendos futuros que puedan acordar las sociedades participadas.
En esta Fase 2, los consultantes aportarán sus participaciones en MMM, BBB, S.L., FFF, S.L., DDD, S.L., JJJ, S.L., HHH, S.L. y LLL, S.L. a una nueva sociedad Holding.
 
Cuestión tercera: si a efectos de aplicar la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio por las participaciones en la Holding, para verificar el cumplimiento del requisito establecido en la letra C) del artículo 5º.8.Dos de la LFIP en el año en el que se realicen los canjes de valores, deben tenerse en cuenta y computar de forma conjunta para el consultante (i) los rendimientos de la actividad empresarial de la ""Sociedad Gastronómica AAA"", (ii) las remuneraciones percibidas por las funciones de dirección realizadas en las sociedades y (iii) las remuneraciones percibidas por las funciones de dirección en la Holding ejercidas a partir de su constitución, todo ello con base en la identidad de concepto e importe entre las remuneraciones obtenidas por el ejercicio de las funciones de dirección en las sociedades y las que se percibirán en la Holding, la ausencia de solución de continuidad entre unas y otras y el objetivo de neutralidad del régimen fiscal especial aplicado respecto de los canjes de valores.