• Haciendas Locales; Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana 7;7.8

• Norma Ley Foral
• Título 19/2017, de 27 de diciembre, por la que se modifica la Ley Foral de Haciendas Locales de Navarra
• Tipo 3
• Número

• Norma Ley Foral
• Título 2/1995, de 10 de marzo, de Haciendas Locales de Navarra
• Tipo 1
• Número 172;175;176

• Norma
• Título
• Tipo
• Número

• Norma
• Título
• Tipo
• Número

• Desestimación

• Nº Recurso 1
• Organo Judicial 1
• Sentencia fecha 1
• Sentido fallo 1
• Nº Recurso 2
• Organo Judicial 2
• Sentencia fecha 2
• Sentido fallo 2
• Apelación
• Sentencia fecha - Apelación
• Sentido fallo - Apelación

Visto por la Sección Primera del Tribunal Administrativo de Navarra el expediente del recurso de alzada número 18-01191, interpuesto por DON …………, en nombre y representación de “………….”, contra liquidación aprobada mediante resolución de la Alcaldía del AYUNTAMIENTO DE TAFALLA de fecha 12 de abril de 2018, sobre Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana.

Ha sido Ponente don Miguel Izu Belloso.

ANTECEDENTES DE HECHO

1º.- Mediante Resolución de fecha 12 de abril de 2018 del alcalde del Ayuntamiento de Tafalla se aprueba una liquidación del Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana en relación con una finca adquirida por la ahora recurrente con fecha 28 de noviembre de 2016.

2º.- Contra dicho acto se interpone ante este Tribunal recurso de alzada.

3º.- Mediante providencia de la presidenta de este Tribunal se dio traslado, en cada caso, del recurso al ayuntamiento citado para que, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 12 del Reglamento de desarrollo de la Ley Foral 6/1990, de 2 de julio, de la Administración Local de Navarra (LFAL), en materia relativa a impugnación de actos y acuerdos de las entidades locales de Navarra, según la redacción dada al mismo por el Decreto Foral 173/1999, de 24 de mayo, remitiera el expediente administrativo o copia diligenciada del mismo, incorporando las notificaciones para emplazamiento efectuadas y presentara, de estimarlo conveniente, informe o alegaciones para justificar la resolución recurrida; extremos ambos que fueron cumplimentados por la entidad local.

4º.- Por las partes no se propuso la práctica de prueba distinta de la aportación de los documentos que figuran en el expediente.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO.- Alegaciones de las partes.

La recurrente justifica la interposición del recurso de alzada en la nulidad de la liquidación como consecuencia de la Sentencia del Tribunal Constitucional 72/2017, de 5 de junio de 2017, cuyo fallo declara la inconstitucionalidad de los artículos 175.2, 175.3 y 178.4 de la Ley Foral 2/1995, de 10 de marzo, de Haciendas Locales de Navarra (LFHL), con las consecuencias que señala el Tribunal Superior de Justicia de Navarra, entre otras, en su Sentencia 382/2017, de 29 de octubre de 2017 (JUR 2017\302018), la falta de cobertura legal de las liquidaciones dictadas en aplicación de los preceptos expulsados del ordenamiento jurídico.

Por su parte, el Ayuntamiento solicita la desestimación al haberse dictado la liquidación tributaria de acuerdo con la Ley Foral 19/2017, de 27 de diciembre, por la que se modifica la LFHL, por lo cual no carece de cobertura legal.

SEGUNDO.- Normativa de aplicación.

Hemos de tener en cuenta que la liquidación impugnada se dicta el 12 de abril de 2018, pero se refiere a un hecho imponible producido el 28 de noviembre de 2016. Entre ambas fechas se han producido en nuestro ordenamiento jurídico relevantes sucesos que nos obligan a precisar con detalle cuál es la normativa aplicable al caso.

Como queda dicho, el Tribunal Constitucional, en el fallo de la Sentencia 72/2017, de 5 de junio de 2017, declara “que los artículos 175.2, 175.3 y 178.4 de la Ley Foral 2/1995, de 10 de marzo, de haciendas locales de Navarra, son inconstitucionales y nulos, pero únicamente en la medida que someten a tributación situaciones de inexistencia de incrementos de valor”. En sus fundamentos de derecho señala lo que sigue:

“Declaramos que, siendo constitucionalmente admisible que «el legislador establezca impuestos que, sin desconocer o contradecir el principio de capacidad económica, estén orientados al cumplimiento de fines o a la satisfacción de intereses públicos que la Constitución preconiza o garantiza», bastando con que «dicha capacidad económica exista, como riqueza o renta real o potencial en la generalidad de los supuestos contemplados por el legislador al crear el impuesto, para que aquél principio constitucional quede a salvo», ello debe hacerse sin que en ningún caso se pueda «establecer un tributo tomando en consideración actos o hechos que no sean exponentes de una riqueza real o potencial, o, lo que es lo mismo, en aquellos supuestos en los que la capacidad económica gravada por el tributo sea, no ya potencial, sino inexistente, virtual o ficticia» (SSTC 26/2017, FJ 3; 37/2017, FJ 3; y 59/2017, FJ 3). Por esta razón precisamos que, aun cuando «es plenamente válida la opción de política legislativa dirigida a someter a tributación los incrementos de valor mediante el recurso a un sistema de cuantificación objetiva de capacidades económicas potenciales, en lugar de hacerlo en función de la efectiva capacidad económica puesta de manifiesto», sin embargo, «una cosa es gravar una renta potencial (el incremento de valor que presumiblemente se produce con el paso del tiempo en todo terreno de naturaleza urbana) y otra muy distinta es someter a tributación una renta irreal» (SSTC 26/2017, FJ 3 y 59/2017, FJ 3).

Resulta, entonces, que aun cuando de conformidad con su regulación normativa, el objeto del impuesto analizado es el «incremento de valor» que pudieran haber experimentado los terrenos durante un intervalo temporal dado, que se cuantifica y somete a tributación a partir del instante de su transmisión, el gravamen, sin embargo, no se anuda necesariamente a la existencia de ese «incremento» sino a la mera titularidad del terreno durante un período de tiempo computable que oscila entre uno (mínimo) y 20 años (máximo). Por consiguiente, basta con ser titular de un terreno de naturaleza urbana para que se anude a esta circunstancia, como consecuencia inseparable e irrefutable, un incremento de valor sometido a tributación que se cuantifica de forma automática, mediante la aplicación al valor que tenga ese terreno a efectos del impuesto sobre bienes inmuebles al momento de la transmisión, de un porcentaje fijo por cada año de tenencia con independencia no sólo del quantum real del mismo, sino de la propia existencia de ese incremento (SSTC 26/2017, FJ 3; 37/2017, FJ 3 y 59/2017, FJ 3). Sin embargo, parece claro que la circunstancia de que el nacimiento de la obligación tributaria se hiciese depender, entonces y también ahora, de la transmisión de un terreno, «podría ser una condición necesaria en la configuración del tributo, pero, en modo alguno, puede erigirse en una condición suficiente en un tributo cuyo objeto es el ‘incremento de valor’ de un terreno. Al hecho de esa transmisión hay que añadir, por tanto, la necesaria materialización de un incremento de valor del terreno, exponente de una capacidad económica real o, por lo menos, potencial. Sin embargo, cuando no se ha producido ese incremento en el valor del terreno transmitido, la capacidad económica pretendidamente gravada deja de ser potencial para convertirse en irreal o ficticia, violándose con ello el principio de capacidad económica (art. 31.1 CE)» (SSTC 37/2017, FJ 3, y 59/2017, FJ 3)”.

El Tribunal Supremo en su reciente Sentencia número 1163/2018, de 9 de julio (JUR 2018\186296), ha explicado lo siguiente en orden a la interpretación y aplicación de dicho pronunciamiento del Tribunal Constitucional (aunque se refiere a la normativa estatal, las mismas conclusiones pueden aplicarse a la normativa foral, ya que ambas son coincidentes en la materia que nos ocupa): «De la interpretación del alcance de la declaración de inconstitucionalidad contenida en la STC 59/2017 que acabamos de efectuar (parcial en lo que se refiere a los artículos 107.1 y 107. 2 a) del TRLHL y total en relación con el artículo 110.4 del TRLHL) resultan, en esencia, tres corolarios: (1) primero, anulada y expulsada definitivamente del ordenamiento jurídico la prohibición que tenían los sujetos pasivos de probar la inexistencia de incrementos de valor en la transmisión onerosa de terrenos de naturaleza urbana ex artículo 110.4 del TRLHL, puede el obligado tributario demostrar que el terreno no ha experimentado un aumento de valor y, por ende, que no se ha producido el nacimiento de la obligación tributaria principal correspondiente al IIVTNU; (2) segundo, demostrada la inexistencia de plusvalía , no procederá la liquidación del impuesto (o, en su caso, corresponderá la anulación de la liquidación practicada o la rectificación de la autoliquidación y el reconocimiento del derecho a la devolución); y (3) tercero, en caso contrario, habrá de girarse la correspondiente liquidación cuantificándose la base imponible del impuesto de conformidad con lo previsto en los artículos 107.1 y 107. 2 a) del TRLHL (que, según hemos dicho, han quedado en vigor para los casos de existencia de incremento de valor). En relación con este último supuesto, esta Sala es consciente de que pudieran darse casos en los que la plusvalía realmente obtenida por el obligado tributario fuera tan escasa que la aplicación de los artículos 107.1 y 107.2 a) del TRLHL pudiera suscitar dudas desde la perspectiva del artículo 31.1 CE. La cuestión, sin embargo, no se nos ha planteado aún y tampoco ha sido resuelta por el Tribunal Constitucional en la STC 59/2017».

Este Tribunal Administrativo, en diversas resoluciones (a título de ejemplo, la número 2423, de 6 de octubre de 2017, o la número 2858, de 22 de diciembre de 2017), ya había señalado que el impuesto no ha sido declarado inconstitucional, solo su aplicación a casos donde no se produce un incremento real o plusvalía, y que para saber si se produce o no un incremento real del valor el Tribunal Constitucional había vedado que se aplicaran mecánicamente las operaciones aritméticas del artículo 175, apartados 2 y 3, de la LFHL, como venían haciendo las entidades locales, y que en la práctica implicaba obtener siempre como resultado una cantidad positiva, incluso si en la realidad no existía incremento sino decremento. El Tribunal Constitucional indicaba en la citada Sentencia que “la forma de determinar la existencia o no de un incremento susceptible de ser sometido a tributación es algo que solo corresponde al legislador, en su libertad de configuración normativa, a partir de la publicación de esta Sentencia, llevando a cabo las modificaciones o adaptaciones pertinentes en el régimen legal del impuesto que permitan arbitrar el modo de no someter a tributación las situaciones de inexistencia de incremento de valor de los terrenos de naturaleza urbana”. Mientras tanto, afirmábamos, habría que aplicar las normas legales vigentes que resultaran adecuadas, como el 77.1 de la LFHL, “las entidades locales comprobarán, al practicar las liquidaciones, todos los actos y valoraciones consignados en las declaraciones tributarias”, y, supletoriamente, la regulación sobre medios de comprobación contenida en el artículo 44 de la Ley Foral 13/2000, de 14 de diciembre, General Tributaria de Navarra.

El Parlamento de Navarra aprobó la citada Ley Foral 19/2017, de 27 de diciembre, por la que se modifica la LFHL, y cuyo preámbulo se inicia como sigue:

“La presente ley foral se dirige a modificar la Ley Foral 2/1995, de 10 de marzo, de Haciendas Locales, para dar cumplimiento a la Sentencia del Tribunal Constitucional 72/2017, de 5 de junio de 2017, publicada en el Boletín Oficial del Estado el 15 de julio del mismo año. Se trata, pues, de ofrecer una respuesta normativa rápida con el objetivo de clarificar los efectos de la mencionada sentencia en relación con la gestión y la aplicación del Impuesto sobre el incremento del valor de los terrenos de naturaleza urbana.

La citada sentencia estima la cuestión de inconstitucionalidad número 686-2017 y, en consecuencia, declara que los artículos 175.2, 175.3 y 178.4 de la Ley Foral 2/1995, de 10 de marzo, de Haciendas Locales de Navarra, relativos al Impuesto sobre el incremento del valor de los terrenos de naturaleza urbana, son inconstitucionales y nulos, pero únicamente en la medida que someten a tributación situaciones de inexistencia de incrementos de valor.

En función de ello, se procede a efectuar las pertinentes modificaciones de la mencionada Ley Foral 2/1995, de 10 de marzo, de Haciendas Locales de Navarra, al objeto de no someter a tributación en el citado impuesto aquellos supuestos en los que no exista un incremento de valor en la transmisión de los terrenos de naturaleza urbana, si bien aplicando los criterios del Tribunal Constitucional, los cuales inciden, por una parte, en que es plenamente válida la opción de política legislativa dirigida a someter a tributación los incrementos de valor basados en un sistema de cuantificación objetiva de capacidades económicas potenciales, en lugar de hacerlo en función de la efectiva capacidad económica; y por otra, en que el Tribunal considera conforme a la Constitución el mencionado Impuesto sobre el incremento de valor de los terrenos de naturaleza urbana, tal y como está configurado legalmente en la actualidad, en los supuestos de existencia de incremento de valor de los terrenos”.

Y más adelante, el preámbulo de la norma se refiere al caso que nos ocupa en este recurso de alzada:

“Por su parte, el apartado tres de la disposición transitoria regula los supuestos de liquidaciones tributarias que no hayan adquirido firmeza, correspondientes a hechos imponibles producidos hasta el día 31 de diciembre de 2017 inclusive. Obsérvese que se refiere este apartado tres a liquidaciones no firmes correspondientes a hechos imponibles producidos antes o después del día 15 de julio del año 2107 pero con el límite temporal del 31 de diciembre de 2017.

En relación con estas liquidaciones del impuesto que no hayan adquirido firmeza se aplicarán las siguientes reglas:

1.ª Resultará de aplicación lo dispuesto en el artículo primero del proyecto de ley foral.

2.ª En el caso de que, con arreglo a lo dispuesto en la regla anterior, se confirme la sujeción al impuesto, se aplicará la normativa vigente en el momento del devengo”.

Y así reza la citada disposición transitoria única, sobre régimen transitorio aplicable a determinadas liquidaciones:

“Tres. Liquidaciones que no hayan adquirido firmeza, correspondientes a hechos imponibles producidos hasta el día 31 de diciembre de 2017, inclusive.

En relación con las liquidaciones del impuesto sobre el incremento del valor de los terrenos de naturaleza urbana, correspondientes a hechos imponibles producidos hasta el día 31 de diciembre de 2017 inclusive, que no hayan adquirido firmeza se aplicarán las siguientes reglas:

1.ª Resultará de aplicación lo dispuesto en el artículo primero de la presente ley foral.

2.ª En el caso de que, con arreglo a lo dispuesto en la regla anterior, se confirme la sujeción al impuesto, se aplicará la normativa vigente en el momento del devengo”.

Este es el precepto, pues, que hemos de aplicar, que tal como alega el Ayuntamiento da cobertura legal a la exigencia del tributo. Procede, por tanto, examinar si el Ayuntamiento le ha dado correcta aplicación.

TERCERO.- Acreditación del hecho imponible y liquidación.

El citado artículo 1 de la Ley Foral 19/2017 adiciona un nuevo apartado 4 al artículo 172 de la LFHL, dirigido a acreditar si se produce o no se produce el hecho imponible de este tributo:

“4. No se producirá la sujeción al impuesto en las transmisiones de terrenos de naturaleza urbana, respecto de las cuales el sujeto pasivo acredite la inexistencia de incremento de valor, por diferencia entre los valores reales de transmisión y de adquisición del terreno.

A estos efectos, el sujeto pasivo deberá aportar las pruebas que acrediten la inexistencia de incremento de valor.

Para acreditar la inexistencia de incremento de valor, como valores reales de transmisión y de adquisición del terreno se tomarán los satisfechos respectivamente en la transmisión y adquisición del bien inmueble, que consten en los títulos que documenten las citadas operaciones, o bien los comprobados por el Ayuntamiento o por la Administración tributaria a quien corresponda la gestión del impuesto que grava la transmisión del inmueble, en caso de que sean mayores a aquellos.

Cuando la adquisición o la transmisión hubiera sido a título lucrativo se aplicarán las reglas de los párrafos anteriores, tomando por importe real de los valores respectivos aquel que conste en la correspondiente declaración del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, o bien el comprobado administrativamente por el Ayuntamiento o por la Administración tributaria a quien corresponda la gestión del Impuesto que grava la transmisión en caso de que sea mayor a aquel.

La declaración de no sujeción, realizada de conformidad con lo dispuesto en este apartado y efectuada con anterioridad a la comprobación del valor, tendrá carácter provisional. En virtud de ello, si con arreglo al valor comprobado con posterioridad, se acreditase la existencia de incremento de valor, la transmisión del terreno quedará sujeta. En ese caso, los Ayuntamientos practicarán la liquidación tributaria que corresponda.

Por el contrario, en el supuesto de que se hubiera practicado la liquidación, si con arreglo al valor comprobado con posterioridad, se acreditase la no existencia de incremento de valor, el contribuyente tendrá derecho a obtener la devolución que proceda.

Lo dispuesto en los dos párrafos anteriores se aplicará siempre que no hubiera prescrito, en cada caso, el derecho de los Ayuntamientos a determinar la deuda tributaria o el derecho de los contribuyentes a la devolución de los ingresos indebidos.

A efectos de lo dispuesto en este apartado, la Administración tributaria de la Comunidad Foral comunicará a los Ayuntamientos los valores comprobados por aquella, respecto de inmuebles sitos en sus respectivos términos municipales.

En el caso en que el valor del suelo no se encuentre desglosado, se calculará aplicando la proporción que represente en la fecha de la transmisión el valor catastral del terreno respecto del valor catastral total del bien inmueble. Esa proporción se aplicará en su caso tanto para la transmisión como para la adquisición del inmueble.

En los supuestos en que no exista incremento de valor de los terrenos de acuerdo con lo señalado en este apartado, se mantendrá, en todo caso, la obligación de presentar la declaración regulada en el artículo 178.

En el supuesto de que no exista incremento de valor del terreno con arreglo a lo dispuesto en este apartado, en la posterior transmisión de los inmuebles no se tendrá en cuenta el periodo anterior a su adquisición, a efectos del cómputo del número de años a lo largo de los cuales se haya puesto de manifiesto el incremento de valor de los terrenos. Lo dispuesto en este párrafo no será de aplicación en los supuestos de aportaciones o transmisiones de inmuebles que resulten no sujetas en virtud de lo dispuesto en la disposición adicional octava de la Ley Foral 26/2016, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades”.

Conforme a este precepto, el Ayuntamiento de Tafalla considera que la recurrente ni ha solicitado ni ha acreditado la no sujeción al impuesto, pese a que fue expresamente requerida para ello. Examinado el expediente, se comprueba que el Ayuntamiento, con fecha 23 de febrero de 2018, notificó a la recurrente un requerimiento, con cita de la Ley Foral 19/2017, para que en plazo de diez días acreditara que la diferencia entre los valores reales de transmisión y adquisición indicaba que no ha existido incremento de valor del terreno. La recurrente no atendió dicho requerimiento, por lo cual el Ayuntamiento procedió a dictar la liquidación tributaria.

Hemos de entender, por tanto, que el Ayuntamiento actúa correctamente al elaborar la liquidación del impuesto, dado que la interesada no solicita la no sujeción tal como se dispone en el artículo 172.4 de la LFHL. En este caso, es de aplicación preferente este precepto, por ser el específico del tributo que nos ocupa, respecto de las normas contenidas en los artículos 71, “las entidades locales investigarán los hechos, actos, situaciones, actividades, explotaciones y demás circunstancias que integren o condicionen el hecho imponible y comprobarán la valoración de la base de gravamen”, y 77.1 de la LFHL, “las entidades locales comprobarán, al practicar las liquidaciones, todos los actos y valoraciones consignados en las declaraciones tributarias”.

El Ayuntamiento ha dictado la liquidación de conformidad con lo dispuesto en los artículos 175 y 176 de la LFHL, en la redacción vigente en el momento del devengo, que fue el de la transmisión el 28 de noviembre de 2016, tal como dispone la disposición transitoria única de la Ley Foral 19/2017, apartado tres.

Por todo lo expuesto, el Tribunal

RESUELVE: Que debe desestimar, como desestima, el recurso de alzada arriba referenciado interpuesto contra Resolución de fecha 12 de abril de 2018 del alcalde del Ayuntamiento de Tafalla que aprueba una liquidación del Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana en relación con una finca adquirida por la ahora recurrente con fecha 28 de noviembre de 2016, acto que se confirma por estar ajustado a derecho.