Visto por la Sección Tercera del Tribunal Administrativo de Navarra, integrada por los Vocales que al margen se expresan, el expediente del recurso de alzada número 07-0016, interpuesto por DON ............  contra liquidación aprobada mediante acuerdo de de Gobierno del AYUNTAMIENTO DE BARAÑÁIN de fecha 16 de octubre de 2006, sobre Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana.

Ha sido Ponente doña María-Asunción Erice Echegaray.

ANTECEDENTES DE HECHO

1º.- La Comisión de Gobierno del Ayuntamiento de Barañáin, con fecha 16 de junio de 2006, aprobó una liquidación del Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana.

2º.- Contra dicho acto se interpuso por el recurrente, en tiempo y forma, recurso de alzada ante este Tribunal.-

3º.- Mediante providencia del Presidente de este Tribunal se dio traslado del recurso al Ayuntamiento citado para que, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 12 del Decreto Foral 173/1999, de 24 de mayo, por el que se da nueva redacción al Capítulo II del Reglamento de desarrollo de la Ley Foral 6/1990, de la Administración Local de Navarra, en materia relativa a impugnación de actos y acuerdos de las entidades locales de Navarra, remitiera el expediente administrativo o copia diligenciada del mismo, incorporando las notificaciones para emplazamiento efectuadas y presentara, de estimarlo conveniente, informe o alegaciones para justificar la resolución recurrida; extremos ambos que fueron cumplimentados por la Corporación de referencia.-

4º.- No se propuso por las partes la realización de pruebas.-

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO.- Considera el recurrente que la liquidación del Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana practicada por el Ayuntamiento de Barañáin no es ajustada a Derecho, toda vez que, de una parte, la transmisión ya se efectuó, a su juicio, cuando en el año 1985 se celebró un contrato privado de compraventa, y, de otra, el recurrente no es sujeto pasivo del impuesto, pues tal condición recae en el transmitente del inmueble (la Comunidad Foral de Navarra).

Estima la entidad local, por su parte, que la adecuación a Derecho de la liquidación practicada ya ha sido confirmada por este TAN en las Resoluciones números 1736 y 1737, de 23 de mayo de 2006.

SEGUNDO.- En relación con la fecha de la transmisión del inmueble que nos ocupa, debe señalarse que, aunque por las razones que luego se expondrán (relativas a la exención en el pago del impuesto de la parte vendedora) huelga examinar tal cuestión, este Tribunal entiende, no obstante, que la referida transmisión se efectuó en la fecha de suscripción del contrato privado de compraventa (año 1985), con lo que de ello se derivaría en relación a la prescripción del derecho de a la liquidación del tributo.

En efecto, consta en el expediente, de una parte, que en el año 1985 se celebró un contrato privado de compraventa, en virtud del cual de Navarra del IPPV(en cuyo papel se ha subrogado en la actualidad de Navarra) vendía al hoy recurrente la vivienda de referencia. En efecto, en la cláusula primera del contrato se establecía que: “Que el instituto para la promoción pública de la vivienda vende la vivienda descrita en el expositivo primero a D….., que la compra, siempre que la ocupación de la misma por el adjudicatario, como domicilio permanente se produzca dentro del mes siguiente a la fecha del presente Contrato, a cuyo efecto se entrega  en este acto las llaves correspondientes”. (Éste y los posteriores subrayados son nuestros).

Y también consta en el expediente que el Ayuntamiento de Barañáin tenía conocimiento de que la referida vivienda había sido transmitida al impugnante. Prueba irrefutable de ello es que el  recurrente figura desde hace casi dos décadas empadronado en dicha dirección de Barañáin, así como que, igualmente, figura, y esto es relevante, como titular catastral del inmueble, a efectos del pago del impuesto municipal llamado Contribución Territorial. Y, como la jurisprudencia que a continuación se relaciona entiende, ello significa que la fecha del devengo del impuesto sea la de tal contrato privado (no la posterior de la escritura pública). En efecto, como a continuación se explica, el hecho de que la entrega de llaves se efectuara en el momento de la firma del contrato privado, que el comprador entrara seguidamente a vivir en la vivienda, se empadronara en ella -siendo el empadronamiento un procedimiento municipal- y figurara como propietario en las hojas catastrales municipales conducen a este Tribunal a considerar que se produjo la traditio o entrega de la cosa vendida, y que, así mismo, el Ayuntamiento era conocedor de tal circunstancia (con los efectos que a ello anuda el artículo 1227 del Código Civil).

Así lo entendería también, entre otras, la sentencia del Tribunal Superior de Justicia de de Madrid, de 3 de noviembre de 2001 (JT 2002\1022), en la que se explica lo siguiente:

“TERCERO No ofrece ninguna duda, porque así lo han venido reiterando sustancial y sucesivamente los textos legales afectantes a este gravamen, que el antiguo arbitrio y actual impuesto sobre el incremento valorativo de los terrenos se devengan en la fecha en que acontece la transmisión de los mismos y así, tratándose como en el supuesto hoy litigiado de un acto «inter vivos», devienen necesario que tenga lugar los efectos traslativos del contrato, esto es, que se materialice la transmisión de los bienes, aunque, como es sabido, nuestro ordenamiento legal no considera, salvo casos excepcionales, la forma en calidad de elemento esencial de los negocios jurídicos según demuestra certeramente el art. 1278 del Código Civil, de tal manera que aquella transmisión se produce ya resulte concertada en escritura pública ya se formalice en documento privado, y tal criterio puede asimismo proclamarse acerca del impuesto municipal por plusvalía, respecto del que la forma en que se lleve a cabo la transmisión del terreno carece de relevancia para con el correspondiente hecho imponible, sin embargo tampoco cabe desconocer que la publicidad que otorga al negocio su protocolización favorece y facilita notablemente la gestión y aplicación del tributo en la medida que permite conocer a titular del gravamen los hechos determinantes en cada caso de la imposición, de aquí que, para combatir el fraude, la legislación haya pretendido negar efectos para la exacción por plusvalía y bien es muestra de ello, además del artículo ) de la antigua Ordenanza Fiscal Tipo de 20 de diciembre de 1978 (RCL 1978, 2772; ApNDL 7152), lo constituye la norma, extrapolable al ámbito impositivo municipal, del art. 1227 del Código Civil, a cuyo tener la fecha de un documento privado no se contará respecto de terceros sino desde el día de su incorporación a un registro público, o desde la muerte de cualquiera de los firmantes, o desde su entrega a un funcionario público por razón de su oficio, ante lo cual, , como tercera que es, no aparece obligada a admitir válidamente la fecha que conste en un documento privado, pero sí le afectará en cuanto concurra cualquiera de los supuestos que contempla el citado precepto. La cuestión relativa a la interpretación que deba hacerse de los supuestos contemplados en el citado art. 1227 CC relativos a la incorporación del documento a un registro público o a la entrega del mismo a un funcionario público por razón de su oficio fue objeto de controversia, admitiéndose en determinados supuestos la interpretación restrictiva de los criterios de interpretación por aplicación de denominados principios de estanqueidad y no interrelación entre las Administraciones Central, Autonómicas y Municipales. Dicha cuestión ha quedado resuelta en sentido contrario, es decir, mediante la aplicación de un criterio interpretativo amplio y extensivo, por lo que a la entrega del documento a un funcionario público por razón de su oficio se refiere, por medio de del Tribunal Supremo Sala 3ª, Sección 2ª de 10 de octubre de 2000 (RJ 2000, 8625), dictada en recurso de casación en interés de ley. Dicha sentencia establece que a estos efectos lo que realmente importa es determinar la verdadera fecha «erga omnes» del contrato o documento privado de compraventa, para así concretar cuando se ha producido la transmisión de la posesión y la adquisición de la propiedad del inmueble objeto de la compraventa, y determinar el momento del devengo del impuesto, y tal fecha tuvo lugar cuando el documento privado fue entregado a un funcionario publico por razón de su oficio, prescindiendo del nivel o carácter, central, autonómico o local de la estructura administrativa en que dicho funcionario esté integrado y ello es así porque el citado art. 1227 CC no hace la distinción comentada porque lo que pretende, exclusivamente, es dar carta de naturaleza a la fecha del contrato privado a partir de un momento que goce de verosimilitud con ocasión de la intervención de un organismo público, cualquiera que éste sea, que de fe, con su presencia, de que tal documento ha sido firmado o suscrito con anterioridad al hecho «ex post facto» que determina la fuerza «erga omnes» de su realidad y de la fecha inicial de su perfección y extensión, como consecuencia de dichos criterios, la sentencia establece, de manera concreta, que a efectos prescriptivos, la entrega de un documento privado a un funcionario por razón de su rango, sin distinguir la naturaleza estatal, autonómica o local del mismo, determina que sea la fecha de dicha entrega la que deba tenerse en cuenta como días «a quo» del plazo de prescripción. Trasladando los criterios interpretativos expuestos al supuesto ahora enjuiciado debe entenderse que desde el año 1984 y en este caso el Ayuntamiento de Madrid tuvo conocimiento del cambio de titularidad sobre la propiedad del inmueble gravado, por lo que teniendo la fecha inicial el año 1984, en la fecha de la declaración tributaria, 31 de julio de 1995, habrá transcurrido con exceso el plazo de prescripción. Todo ello determina la estimación de este recurso”.

Así pues, parafraseando la sentencia transcrita, diremos que, comoquiera que a efectos prescriptivos, la entrega de un documento privado a un funcionario por razón de su rango, sin distinguir la naturaleza estatal, autonómica o local del mismo, determina que sea la fecha de dicha entrega la que deba tenerse en cuenta como día «a quo» del plazo de prescripción, concluiremos que, dado que en el caso que nos ocupa hubo una “entrega” de tal documento privado a dos Administraciones (así a otorgante –IPPV-, en cuya posición se ha subrogado de Navarra) y Ayuntamiento de Barañáin (que con base en ese conocimiento empadronó al recurrente en tal vivienda y encatastró la misma a su nombre), cumple considerar prescrito el derecho de al cobro del impuesto de referencia.

En similar sentido, respecto de la posibilidad de entender efectuada la “traditio” mediante la entrega de las llaves del inmueble, así como del papel decisivo del acceso de un documento privado a un registro público, se pronuncia la sentencia del Tribunal Superior de Justicia de de Madrid, de 11 de marzo de 2002 (JT 2002\1556). Dice así la misma:

“Pues bien, en el Derecho español, tiene declarado hasta la saciedad el Tribunal Supremo que para que el contrato de compraventa inmobiliaria, de naturaleza consensual, genere, en el devenir de su plena consumación, la transmisión de la propiedad de lo vendido (y, con ella, el devengo del Impuesto aquí controvertido), se requiera la plasmación de un mecanismo instrumental complementario (coetáneo o sucesivo) de «tradición», nuestro ordenamiento jurídico exige, con base en los artículos 609, 1095 y 1462 del Código Civil, que, además del negocio jurídico, contrato o «título» en que se materialice el acuerdo de voluntades de vender y comprar (cuya inicial libertad de forma viene modulada, a los efectos de la gestión del Impuesto de autos, según se ha razonado, por la exigencia de que tal acuerdo aparezca expresado en un documento debidamente autenticado, sea público o privado), concurra la tradición, «traditio» o «modo», o sea, la «puesta de la cosa vendida en poder y posesión del comprador», en cualquiera de las modalidades previstas en los artículos 1464 del citado Código, pero la puesta en poder y posesión de la que hablamos no se produce sólo con la escritura pública, sino que nuestro Derecho, de acuerdo con la tradición espiritualista que lo informa, admite formas diversas de puesta en poder y posesión distintas de la escritura pública que menciona el art. 1462, «traditio ficta» que puede consistir en los actos de posesión que realice el adquirente a la vista, ciencia y paciencia de todos, o en la entrega de las llaves del inmueble, etc.”

En consecuencia, este Tribunal considera, como ya se ha dicho, que el momento del devengo del impuesto se inició en la fecha de suscripción del contrato privado de compraventa y que, por ende, el derecho al cobro del tributo ha prescrito con amplitud.

TERCERO.- Pero, además, aun cuando la fecha de devengo fuera la que sostiene (la de otorgamiento de escritura pública), concurre otra circunstancia que hace que deba considerarse contraria a Derecho la liquidación practicada.

En efecto, como consta claramente en la liquidación recurrida, quien realiza la transmisión del inmueble es de Navarra (siendo el recurrente el adquirente del mismo).

Pues bien, aun cuando el adquirente de un inmueble en Navarra es el sustituto del contribuyente (entendiendo por sustituto del contribuyente quien, por imposición de la ley y en lugar del contribuyente, está obligado a cumplir las prestaciones materiales y formales de la obligación tributaria, sin perjuicio de que posteriormente  pueda repercutir el pago al transmitente), esta sustitución no tiene lugar, como es lógico, cuando el transmitente es una persona o entidad que goza de exención en el pago del impuesto. Y, comoquiera que, a tenor de lo preceptuado en el artículo 173.2, a) de 2/1995, de 10 de marzo, de Haciendas Locales de Navarra (LFHLN), está exenta de este tributo de Navarra cuando la obligación de satisfacer dicho impuesto recaiga sobre tal entidad, se estima no ha lugar al pago del impuesto por el recurrente (el cual, como ya se ha dicho, siempre actuaría ante -pese a los pactos privados entre las partes- como sustituto del contribuyente, y no como verdadero contribuyente).

En efecto, enseña la sentencia del Tribunal Supremo de 19 marzo de 1997 (RJ 1997\2418) lo siguiente:

“La apelante es, en principio, genéricamente, como sujeto pasivo sustituto, quien, por imposición de la ley y en lugar del contribuyente, está obligada a cumplir las prestaciones materiales y formales de la obligación tributaria [artículos 31 de Tributaria (RCL 1963\2490 y NDL 15243) y 354.1, c) del Real Decreto Legislativo 781/1986, de 18 abril.

En relación con la carga que, según las circunstancias, debe asumir uno y otro sujeto tributario, esta Sala -finiquitando la pendencia de una cuestión que venía teniendo una solución poco pacífica- ha sentado la siguiente doctrina:

A) Si el transmitente o contribuyente (que es sobre quien «recae» el Impuesto -antiguo artículo 517 de la Ley de Régimen Local de 1955 (RCL 1956\74, 101 y NDL 611)-, o a quien la Ley «impone» la carga tributaria derivada del hecho imponible -artículo 31.1 de la Ley General Tributaria-, o quien está «obligado» al pago del Impuesto -artículo 91.1, c) del Real Decreto 3250/1976 (RCL 1977\224 y ApNDL 6999) y 354.1, c) del Real Decreto Legislativo 781/1986- no es una de las personas o Entidades que disfrutan de exención subjetiva con arreglo a lo dispuesto en el artículo 353 del último de los Textos citados, y, antes, en los artículos 520.1 de la Ley de 1955 y 90 del Real Decreto 3250/1976, es evidente que el adquirente, ineludiblemente, tiene la condición de sustituto del transmitente o contribuyente [artículos 518.1, b) de la Ley de 1955, 91.1 del Real Decreto 3250/1976 y 354.1, c) del Real Decreto Legislativo 781/1986], como se indica, concretamente, en la Base 27.4, c) de la Ley 41/1975 (RCL 1975\2334; RCL 1976\327 y NDL 15311).

B) Si el transmitente o contribuyente es una de las personas o Entidades que disfrutan de exención subjetiva (único caso en que puede hablarse, técnicamente, de tal clase de exención, pues la misma sólo es predicable del transmitente o contribuyente), es obvio que el adquirente, como se ha dicho antes, y ha quedado reflejado en la excepción plasmada en el artículo 8 de la Orden 20 diciembre 1978 (RCL 1978\2772 y ApNDL 7152), queda excluido de su papel de sujeto pasivo sustituto (y el Impuesto es inexigible).

C) Si el transmitente o contribuyente no es una de las personas o Entidades que disfrutan de exención subjetiva, pero, sin embargo, el adquirente sí goza de los presupuestos que, de ser el transmitente, habrían determinado su exención subjetiva, resulta elementalmente lógico que, en el Impuesto de autos, quede el mismo relevado de la carga propia de su prístina condición de sujeto pasivo sustituto (quedando cerrado, así, el círculo disquisicional, en virtud de una adecuada plasmación del propio espíritu de la Ley de Bases habilitante).

En esta última situación, no es que el sustituto o adquirente deviene «exento» del Impuesto, como ocurre en el supuesto de que fuera el contribuyente, sino que queda dispensado o liberado de asumir la carga de cumplir las prestaciones materiales y formales de la obligación tributaria (es decir, del pago del contenido económico de la misma a la Administración exaccionante -pago que, en su caso, podría ser repercutido al transmitente-), que recae, así, de un modo directo e inmediato, sobre el propio contribuyente (siempre que éste, a su vez, como venimos diciendo, no esté subjetivamente exento del Impuesto), concentrándose, de tal modo, sin perjuicio de nadie, en la persona que en definitiva tiene legalmente atribuido el cumplimiento de las prestaciones tributarias derivadas del hecho imponible, la realización de las mismas”.

En el mismo sentido se expresa la sentencia del mismo Tribunal Supremo de 5 de marzo de 1997 (RJ 1997\1768).

Y, más en particular, por lo que afecta a la normativa navarra, el Juzgado número 3 de los de Pamplona, con fecha 30 de octubre de dictado la sentencia número 304, en la que explica lo siguiente:

SEGUNDO.- No comparte el Juzgado tal argumentación. Sujeto pasivo del Impuesto considerado, lo es siempre, tanto en la legislación estatal como en la foral, el transmitente del terreno, hasta el extremo de que los pactos entre comprador y vendedor desplazando el pago de la cuota impositiva al comprador no surten efecto frente a pública. Si, según el artículo 36 de Tributaria, “es sujeto pasivo el obligado tributario que, según la ley, debe cumplir la obligación tributaria principal , así como las obligaciones formales inherentes a la misma, sea como contribuyente o como sustituto del mismo”; si “es contribuyente el sujeto pasivo que realiza el hecho imponible” y si “es sustituto el sujeto pasivo que, por imposición de la ley y en lugar del contribuyente, está obligado a cumplir la obligación tributaria principal, así como las obligaciones formales inherentes a la misma”, debe concluirse en que, no estando el Gobierno de Navarra  obligado al pago del Impuesto (obligación principal), en virtud de exención subjetiva de que goza, dicho pago no puede hacerse recaer en el comprador de la vivienda, puesto que, como bien se razona por el recurrente, si existe exención, no puede haber sustitución”.

Y esta circunstancia de la exención no fue desconocida por este Tribunal Administrativo de Navarra en las mencionadas Resoluciones 1736 y 1737, de 23 de mayo de 2006, invocadas por el Ayuntamiento, ya que, como se recoge en ellas, y pese a que la ardua y compleja cuestión debatida en las mismas estaba parcialmente alejada de la controversia que hoy nos ocupa -lo que determina que no se planteara frontalmente el tema que hoy se aborda, con la confusión que, ciertamente, hemos de admitir, haya podido causar este hecho al Ayuntamiento de Barañáin-, se llegó a afirmar lo siguiente:

“Y no obsta, adelantamos ya, cuál fuera el resultado de dicha presentación, el 1 de septiembre de 2004, de tal escritura (de venta de de de Navarra a la Sra. B) a efectos del pago del impuesto de  Plusvalía, pues, aun en el caso de que la transmisión estuviera exenta, tal circunstancia no afectaría al cómputo del período impositivo actual, que seguiría siendo de menos de un año, por no ser aplicable a las exenciones a favor de de de Navarra la previsión establecida en el artículo 173.3 b), in fine de 2/1995, de 10 de marzo, de Haciendas Locales de Navarra (LFHLN), según la cual, en relación con las transmisiones entre determinados familiares, “cuando se produjeran los negocios jurídicos citados, éstos no interrumpirán el plazo de veinte años previsto en el artículo .

Procede, en consecuencia, la estimación del recurso y la anulación, por ende, de la liquidación de referencia.

Por todo lo expuesto, el Tribunal,

RESUELVE: Que debemos estimar, como estimamos, el recurso de alzada arriba referenciado, interpuesto contra liquidación del Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana, practicada por el Ayuntamiento de Barañáin; acto que se anula por ser  contrario a Derecho.