Departamento de
Economía y Hacienda
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IRPF-04-03-29-IMPUTACIÓN TEMPORAL DE IP Y EXENCIÓN REINVERSIÓN VH.R
- Número
- Expediente 2003/1397
- Sección origen IRPF
- Fecha 29/03/2004
- Rango Consulta
- Impuestos / Periodos
- IRPF
- Referencias
- LF 22/1998, art 78.3 y 78.4
- DF 174/1999, art 40
- Tema 1º Imputación temporal de incrementos de patrimonio. 2º Exención por reinversión en vivienda habitual.
- Cuestión planteada
El consultante plantea dos cuestiones independientes:
En septiembre de 2002 se firma un contrato privado de venta de una bajera adquirida el (…) de julio de 2002, percibiendo en ese momento un 24,96% del precio pactado e indicando que el resto del pago se recibirá a la firma de la escritura pública. En abril de 2003, antes de la firma de la escritura, se cobra un 68,63% del precio y en enero de 2004, a la firma de la escritura, los compradores satisfacen el 6,41% del precio, completando así el precio total. En la declaración de la renta correspondiente al año 2002 el contribuyente ha incluido en la parte general de su base imponible el incremento de patrimonio relativo al 24,96% del precio pactado.
Un contribuyente vende su vivienda habitual en el año 2002 y utiliza el dinero obtenido en la venta para realizar una inversión en su actividad empresarial. En el año 2004 compra una nueva vivienda habitual y solicita un préstamo que destina en parte a pagar la vivienda y en parte a devolver el importe de la inversión realizada en su actividad empresarial. Cuestiones:
a) Desea saber en qué año debe declarar el resto del incremento de patrimonio obtenido y si dicho incremento se debe incluir en la parte general o en la parte especial de la base imponible.
b) Quiere saber si existe la posibilidad de acogerse a la exención por reinversión en vivienda habitual a pesar de haber destinado temporalmente el importe de la venta de la primera vivienda a financiar la actividad empresarial y si puede desgravar el préstamo, en proporción a su utilización, como préstamo para vivienda habitual y como gastos de actividad empresarial.
- Contestación
a) Imputación temporal de un incremento de patrimonio:
En relación con la primera de las cuestiones planteadas debemos acudir a lo establecido en el artículo 78 de la Ley Foral 22/1998, de 30 de diciembre, del Impuesto sobre la renta de las Personas Físicas que, al regular en su apartado 3 la imputación temporal de los incrementos y disminuciones de patrimonio, dispone lo siguiente:
“3. Los incrementos y disminuciones de patrimonio se imputarán al periodo impositivo en que tenga lugar la alteración patrimonial.”
En el caso que nos ocupa el problema reside en determinar el momento en que se produce la alteración patrimonial. Dicha alteración se producirá en el periodo impositivo en que tenga lugar la transmisión de la bajera, teniendo en cuenta que hay que aplicar la regla civil del “título y el modo”. Esto significa que tiene que producirse la “traditio” o tradición del elemento patrimonial. La “traditio” es definida por la doctrina civilista como la entrega material de una cosa con una finalidad traslativa.
Según lo establecido en el artículo 1462 del Código Civil la traditio tiene lugar normalmente con la puesta en poder y posesión del comprador o con el otorgamiento de la escritura pública cuando la venta se realice mediante la misma, salvo que de la propia escritura no resultare claramente lo contrario.
En definitiva, si la entrega de la bajera tuvo lugar en septiembre de 2002 estaríamos ante un incremento de patrimonio que se incluiría en la parte general de la base imponible puesto que no ha transcurrido más de un año entre la fecha de adquisición y la fecha de transmisión del elemento patrimonial. Dicho incremento de patrimonio se declararía en la renta correspondiente al año 2002, sin perjuicio de lo previsto en el punto 4 del artículo 78 de la mencionada Ley Foral 22/1998:
“4. En el caso de operaciones a plazos o con precio aplazado, las rentas podrán imputarse proporcionalmente a medida que se hagan exigibles los cobros correspondientes.
Se considerarán operaciones a plazos o con precio aplazado aquellas cuyo precio se perciba, total o parcialmente, mediante pagos sucesivos, siempre que el periodo transcurrido entre la entrega o la puesta a disposición y el vencimiento del último plazo sea superior al año.”
Esto significa que una vez calculado el incremento de patrimonio éste podrá integrarse, en este caso concreto en la parte general de la base imponible, en los años y en la proporción en que se reciban los pagos siempre que el periodo transcurrido entre la entrega del bien y el vencimiento del último plazo sea superior al año.
Si, por el contrario, la traditio se produjera a la firma de la escritura pública, en enero de 2004, nos encontrariámos con un incremento de patrimonio a incluir en la parte especial de la base imponible de la declaración de la renta del año 2004 y no sería posible aplicar la regla especial prevista para las operaciones a plazos. En este caso debería impugnar la declaración del año 2002, porque no procedería la inclusión del 24,96% del incremento en ese año.
b) Exención por reinversión en vivienda habitual:
En relación con la segunda de las cuestiones planteadas debemos acudir a lo previsto en el artículo 40 del Decreto Foral 174/1999, de 24 de mayo, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas:
“1. Podrán gozar de exención los incrementos patrimoniales que se pongan de manifiesto en la transmisión de la vivienda habitual del sujeto pasivo cuando el importe total obtenido se reinvierta en la adquisición o rehabilitación de una nueva vivienda habitual, en las condiciones que se establecen en este artículo.
2. (…)
3. A efectos de la determinación del importe de la reinversión se computarán las cantidades satisfechas para la adquisición o rehabilitación de la vivienda, incluidos los gastos originados que hayan corrido a cargo del adquirente y en el caso de financiación ajena la amortización de la misma.
4. La reinversión del importe obtenido en la enajenación deberá efectuarse, de una sola vez o sucesivamente, en un periodo no superior a dos años.
(…)”
El apartado tres del citado artículo establece la opción que tiene el sujeto pasivo de destinar la cantidad obtenida por la transmisión de la vivienda a satisfacer el precio de la nueva vivienda o amortizar el préstamo concedido para la adquisición de la misma; y todo ello en el plazo de dos años desde la transmisión de la vivienda.
En el caso planteado, el destino del importe obtenido por la venta de la vivienda habitual no ha sido la adquisición de la vivienda sino una inversión en su actividad empresarial.
Por ello, entendemos que no se han cumplido las condiciones establecidas en el Decreto Foral 174/1999 para declarar exento el incremento de patrimonio obtenido por la venta de la vivienda.
No obstante, si el sujeto pasivo amortiza, en un importe equivalente al precio de venta de la primera vivienda habitual y en un periodo no superior a dos años desde que vendió la misma, el préstamo concedido para la adquisición de la nueva vivienda habitual el incremento de patrimonio estaría exento por reinversión.
Respecto a la posibilidad de desgravar parte de los intereses del préstamo como gastos de la actividad empresarial parece difícil que el sujeto pasivo pueda acreditar que ha destinado parte del préstamo a financiar una inversión que ya había sido pagada hace dos años con el importe obtenido en la venta de su vivienda.
Lo que comunico a Ud. con el alcance y a los efectos previstos en artículo 94 de la Ley Foral General Tributaria.
