2008/24120

• IRNR / 2008
• IRPF / 2008

• LF 13/2000, art 94
• DFL 4/2008, DA 29ª
• RDL 5/2004, art 13
• RDL 5/2004, art 31
• RDL 5/2004, art 25

Porcentajes de retención a cuenta a practicar en función de la residencia del perceptor de las rentas.

La consultante tiene por objeto social la realización de ilustraciones para su posterior comercialización, que consiste en la venta del derecho de uso de la ilustración. La propiedad la mantiene su autor, que previamente ha cedido a la empresa el derecho a explotarla. Desea saber si debe practicar retención a cuenta sobre los importes pagados a los ilustradores como consecuencia de la cesión del derecho, teniendo en cuenta que los ilustradores pueden proceder de España, de la Comunidad Europea o del resto del mundo y, en su caso, el porcentaje de retención aplicable.

Antes de entrar al fondo del asunto debemos señalar que la respuesta a la consulta planteada no tiene carácter vinculante porque no cumple los requisitos establecidos para ello en el artículo 94.4 de la Ley Foral 13/2000 General Tributaria, teniendo por tanto los efectos previstos en el punto 2 del mencionado artículo 94.

1. Autores de las ilustraciones residentes en España:

Este supuesto ya ha sido contestado por la Sección del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas por lo que simplemente vamos a añadir que desde el 1 de enero de 2009 el porcentaje de retención a aplicar ha pasado a ser el 18 por 100 en virtud de la Disposición Adicional vigésima novena del Texto Refundido de la Ley Foral del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas aprobado por Decreto Foral Legislativo 4/2008, de 2 de junio, establece lo siguiente:

“1. Con efectos desde 1 de enero de 2009, el porcentaje de retención o del ingreso a cuenta a practicar (…) sobre los rendimientos de la propiedad intelectual, industrial, de las prestaciones de asistencia técnica, o del arrendamiento o subarrendamiento de bienes muebles, negocios o minas, será del 18 por 100.

2. Este porcentaje podrá modificarse reglamentariamente.”

2. Autores de las ilustraciones no residentes en España

Si el autor de la ilustración es una persona física no residente en España la cuestión se complica ya que no hay una respuesta única para todos los no residentes.

Habrá que analizar, en cada caso concreto, si resulta aplicable la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes (en caso de que no exista Convenio para evitar la doble imposición) o el Convenio suscrito entre España y el país de residencia del ilustrador.

En cualquier caso, la normativa de no residentes incluye los ingresos a los que se refiere el consultante dentro del concepto de canon.

Así, el artículo 13 del Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes establece lo siguiente:

"Tienen la consideración de cánones o regalías las cantidades de cualquier clase pagadas por el uso, o la concesión de uso de:

Derechos sobre obras literarias, artísticas o científicas, incluidas las películas cinematográficas.

Patentes, marcas de fábrica o de comercio, dibujos o modelos, planos, fórmulas o procedimientos secretos.

Derechos sobre programas informáticos."

El artículo 13.1.f).3º del mencionado Texto Refundido, considera rentas obtenidas en España “los cánones o regalías satisfechos por personas o entidades residentes en territorio español o por establecimientos permanentes situados en éste, o que se utilicen en territorio español”.

Por otro lado, el artículo 31 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de No Residentes establece la obligación de practicar retenciones a cuenta sobre las rentas sujetas a este impuesto satisfechas por entidades residentes en España, y en el punto 2 determina la cuantía de la retención del siguiente modo:

“Los sujetos obligados a retener deberán retener o ingresar a cuenta una cantidad equivalente a la que resulte de aplicar las disposiciones previstas en esta Ley para determinar la deuda tributaria correspondiente a los contribuyentes por este impuesto sin establecimiento permanente o las establecidas en un convenio para evitar la doble imposición que resulte aplicable, sin tener en consideración lo dispuesto en los artículos 24.2, 26 y 44.”

En consecuencia, si no existe Convenio para evitar la doble imposición internacional con el país de residencia del perceptor del canon, la consultante está obligada a practicar una retención a cuenta del Impuesto sobre la Renta de No Residentes del 24 por 100 sobre el importe del canon satisfecho, que es el tipo de gravamen establecido con carácter general en el artículo 25.1 a) del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de No Residentes.

La letra h) del mismo artículo 25.1 establece un tipo de gravamen específico para los cánones del 10 por 100, pero que sólo resulta de aplicación cuando el perceptor del canon es una sociedad residente en otro estado miembro de la Unión Europea y además concurren una serie de requisitos, por lo que no sería aplicable a los cánones satisfechos a personas físicas.

Si, por el contrario, existe Convenio para evitar la doble imposición será necesario acudir a la redacción del mismo para averiguar cuál es el tipo de gravamen a aplicar sobre los cánones (que generalmente será inferior al 24 por 100) o si procede la no sujeción o la exención en España de dichas rentas, en cuyo caso la entidad consultante no tendría obligación de retener a cuenta del Impuesto sobre la Renta de No Residentes.

A efectos de aplicar el tipo de retención inferior al general o de no aplicar retención de acuerdo con las estipulaciones de un Convenio para evitar la doble imposición, la empresa pagadora deberá exigir al no residente la acreditación de su residencia fiscal a través de un certificado emitido al efecto por las autoridades fiscales del país cuyo Convenio pretende hacer valer.