• IVA / 2008

• LF 19/1992, art 4
• LF 19/1992, art 7

Tributación en el Impuesto sobre el Valor Añadido de la transmisión de dos establecimientos de hostelería

El contribuyente consultante ejerce la actividad de hostelería en dos bares distintos. Desea transmitir uno de ellos a un tercero que seguirá ejerciendo la misma actividad y además se plantea realizar, bien una aportación no dineraria del otro bar a una sociedad de nueva creación, bien venderlo a la sociedad mercantil una vez creada. CUESTIÓN PLANTEADA: Sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido de las citadas operaciones.

De acuerdo con lo establecido en el artículo 4 de la Ley Foral 19/1992, de 30 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, “estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional". Conforme al punto 2.b) del mismo precepto, se entenderán en todo caso realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional las transmisiones o cesiones de uso a terceros de la totalidad o parte de cualesquiera de los bienes o derechos que integren el patrimonio empresarial o profesional de los sujetos pasivos, incluso las efectuadas con ocasión del cese en el ejercicio de las actividades económicas que determinan la sujeción al Impuesto.

No obstante lo anterior, el apartado 1º del artículo 7 de la citada Ley Foral dispone que no estarán sujetas al Impuesto:

“a) La transmisión de la totalidad del patrimonio empresarial o profesional del sujeto pasivo realizada en favor de un solo adquirente, cuando éste continúe el ejercicio de las mismas actividades empresariales o profesionales del transmitente.

b) La transmisión de la totalidad del patrimonio empresarial del sujeto pasivo o de los elementos patrimoniales afectos a una o varias ramas de la actividad empresarial del transmitente, en virtud de las operaciones a que se refiere el artículo 1º de la Ley Foral 9/1992, de 3 de junio, siempre que tales operaciones tengan derecho al régimen tributario regulado en el título I de la citada Ley Foral.

A los efectos de esta Ley se entenderá por rama de actividad la definida en el número 3 del artículo 2º de la Ley Foral mencionada en el párrafo anterior.”

Tras la entrada en vigor de la Ley Foral 24/1996, del Impuesto sobre Sociedades, tales referencias hay que entenderlas hechas al régimen fiscal de las fusiones, escisiones, aportaciones de ramas de actividad y canje de valores definidos en el artículo 133 de la misma.

El artículo 133.4  de la citada Ley Foral dispone que “se entenderá por rama de actividad el conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma determinante de una explotación económica, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios. Podrán ser atribuidas a la sociedad adquirente deudas contraídas para la organización o el funcionamiento de los elementos que se traspasan.”

De acuerdo con la doctrina vertida por la Dirección General de Tributos en contestación a diversas consultas, el precitado artículo 7. 1º de la Ley Foral 19/1992 debe ser interpretado a la luz  de los distintos pronunciamientos del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas, en particular, de lo dispuesto en su sentencia de 27 de noviembre de 2003, asunto Zita Modes Sarl. Conforme a dicha sentencia, el concepto de “transmisión, a título oneroso o gratuito o bajo la forma de aportación a una sociedad, de una universalidad total o parcial de bienes” debe entenderse en el sentido que comprende la transmisión de un establecimiento mercantil o de una parte autónoma de una empresa, con elementos corporales y, en su caso, incorporales que, conjuntamente, constituyen una empresa o una parte de una empresa capaz de desarrollar una actividad económica autónoma, pero que no comprende la mera cesión de bienes, como la venta de existencias.

El concepto contemplado en la citada sentencia coincide sustancialmente con el concepto de rama de actividad regulado en el artículo 133.4 antes citado.

En consecuencia, no cabe exigir la transmisión de la totalidad del patrimonio para que la operación quede al margen de su sujeción al tributo, sino que basta la transmisión de un establecimiento mercantil o de una parte autónoma de una empresa que sea capaz de desarrollar una actividad económica autónoma. En la medida en que los activos, y pasivos en su caso, que se incluyen en un conjunto  patrimonial puedan ser considerados como una rama de actividad en el sentido que se ha descrito, ha de considerarse que la transmisión tiene por objeto una universalidad parcial de bienes y, por tanto, está no sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.

Por el contrario, cualquier otra transmisión de activos empresariales que no pueda ser considerada como rama de actividad deberá considerarse operación sujeta al Impuesto.

Por otra parte, para calificar como no sujeta una operación de transmisión de una universalidad total o parcial de bienes, no es necesario que la actividad económica que realice el adquirente sea la misma que desarrollaba el transmitente, aunque sí es preciso que tenga la intención de explotar el establecimiento mercantil o la parte de empresa transmitida y no simplemente de liquidarlo de inmediato.

De acuerdo con lo anteriormente expuesto, si los bloques de patrimonio que van a ser transmitidos o aportados a dos sociedades distintas constituyen sendas partes autónomas de la empresa, capaces cada una de ellas de desarrollar una actividad económica igualmente autónoma, se tratará de operaciones no sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido.

En caso contrario, si alguno de los bloques patrimoniales transmitidos, o ambos, no son capaces de desarrollar por sí mismos una actividad económica autónoma, la operación se encontrará sujeta al Impuesto respecto de la transmisión del patrimonio que no resulte ser una parte autónoma de la empresa.

La consideración de un conjunto de bienes como una universalidad parcial que constituye una rama de actividad es una cuestión de hecho que deberá acreditarse por cualquiera de los medios admitidos en Derecho. De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 106.1 de la Ley Foral 13/2000, General Tributaria, en los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos normalmente constitutivos del mismo.

En consecuencia, corresponderá al sujeto pasivo transmitente acreditar que los diversos activos, y en su caso pasivos, objeto de transmisión, son suficientes por sí mismos para desarrollar una actividad económica autónoma, así como que la transmisión comprende la totalidad de los elementos que integran el bloque de patrimonio constitutivo de esa unidad económica.

La presente contestación es meramente informativa y no tiene el carácter de vinculante que se define en el artículo 94.4 de la Ley Foral 13/2000, de 14 de diciembre, General Tributaria. No obstante, cuando se actúe de acuerdo con los criterios expuestos en la misma, no se incurrirá en responsabilidad por infracción tributaria, según lo dispuesto en el punto 2 de ese mismo artículo.